Μεταβολές στη Φορολογία Εισοδήματος Νομικών Προσώπων με το Νέο Φορολογικό Νόμο 3697/2008

Οι διατάξεις των άρθρων 16-21 του νέου Ν.3697/2008 ορίζουν τις μεταβολές στον τρόπο φορολόγησης του εισοδήματος Νομικών Προσώπων. Έτσι, ο νέος νόμος ουσιαστικά εισάγει τα παρακάτω σε ότι αφορά τη φορολογία εισοδήματος των Νομικών Προσώπων:

i) Μεταβολή στον τρόπο φορολόγησης των κερδών από πώληση μετοχών εισηγμένων στο χρηματιστήριο,

ii) Μεταβολή στην παρακράτηση φόρου επί των διανεμόμενων κερδών με τη μορφή μερισμάτων,

iii) Επιβολή υποχρέωσης παρακράτησης φόρου επί των διανεμόμενων κερδών προηγούμενων χρήσεων,

iv) Μεταβολή στην παρακράτηση φόρου επί των αμοιβών μελών Δ.Σ.,

v) Μεταβολή των φορολογικών συντελεστών και του ποσοστού προκαταβολής φόρου εισοδήματος.

1) Φορολογία Κερδών από Πώληση Μετοχών Εισηγμένων στο Χ.Α.

1.1) Τρόπος φορολόγησης

Με την παράγραφο 4 του νέου νόμου ορίζεται ότι: «τα κέρδη από την πώληση μετοχών εισηγμένων στο Χ.Α. σε τιμή ανώτερη της τιμής απόκτησης τους, που αποκτούν επιχειρήσεις οποιασδήποτε μορφής και τα οποία προκύπτουν από τα τηρούμενα βιβλία τρίτης κατηγορίας του Κ.Β.Σ. και οι οποίες αποκτώνται από 1/1/2009 και μετά φορολογούνται αυτοτελώς». Το ποσοστό φορολόγησης είναι δέκα τοις εκατό (10%) σύμφωνα με την νέα παράγραφο 3 του άρθρου 38 του Ν.2238/1994, η οποία εξάλλου αναφέρει πως με τον ίδιο τρόπο φορολογούνται και τα κέρδη από πώληση μετοχών εισηγμένων στο Χ.Α. φυσικών προσώπων ή επιχειρήσεων οποιασδήποτε μορφής που τηρούν βιβλία Α΄ και Β΄ κατηγορίας του Κ.Β.Σ. ή αλλοδαπές επιχειρήσεις που δεν έχουν εγκατάσταση στην Ελλάδα. Επομένως, οι μετοχές που αποκτώνται έως 31/12/2008 φορολογούνται σύμφωνα με τα έως σήμερα ισχύοντα.

1.2) Εξεύρεση Κέρδους που Φορολογείται

Σε ότι αφορά τον υπολογισμό του κέρδους πάνω στο οποίο υπολογίζεται η φορολογία ως κόστος κτήσης των μετοχών, λαμβάνεται η μέση τιμή απόκτησης αυτών.

i) Όταν πραγματοποιούνται περισσότερες από μία συναλλαγές επί μετοχών συγκεκριμένης εταιρείας, τότε η πώλησή τους θεωρείται ότι λαμβάνει χώρα με τη χρονολογική σειρά που αποκτήθηκαν,

ii) Μετοχές, οι οποίες αποκτήθηκαν από το δικαιούχο στο πλαίσιο προγράμματος χορήγησης μετοχών, ως τιμή κτήσης λαμβάνεται η τιμή κτήσης των μετοχών κατά τον χρόνο χορήγησης του δικαιώματος. Τυχόν ζημία που προκύπτει από την ίδια αιτία συμψηφίζεται με κέρδη που προκύπτουν κατά το ίδιο οικονομικό έτος.

1.3) Κέρδη Επιχειρήσεων με Βιβλία Γ΄ Κατηγορίας του Κ.Β.Σ.

Σύμφωνα με τα οριζόμενα στην νέα παράγραφο 4 του άρθρου 38 του Κ.Φ.Ε., τα κέρδη από την πώληση μετοχών εισηγμένων στο Χ.Α. σε τιμή ανώτερη της τιμής απόκτησής τους εμφανίζονται σε λογαριασμό ειδικού αποθεματικού (41.91 «Αποθεματικά από έσοδα φορολογηθέντα κατά ειδικό τρόπο» του Ε.Γ.Λ.Σ.).

Σε περίπτωση μεταγενέστερης διανομής ή κεφαλαιοποίησής τους, φορολογούνται σύμφωνα με τις ισχύουσες διατάξεις και από τον οφειλόμενο φόρο εκπίπτει ο καταβληθείς φόρος 10%.

Οι ζημίες που μπορεί να προκύψουν μέσα στην ίδια διαχειριστική χρήση δεν συμψηφίζονται με κέρδη αλλά μεταφέρονται, μαζί με τυχόν ζημιές από άλλες χρήσεις, για να συμψηφιστούν με το αφορολόγητο αποθεματικό της παραγράφου 1 του άρθρου 38. Στην περίπτωση που αυτό δεν επαρκεί ή δεν υφίσταται, εμφανίζονται σε ειδικό λογαριασμό που εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα και το ποσό αυτό συμψηφίζεται τελικά με τυχόν κέρδη που θα προκύψουν στο μέλλον από την πώληση μετοχών εισηγμένων στο Χ.Α..

Σημείωση: Τα παραπάνω και γενικά οι διατάξεις των παραγράφων 1-5 του άρθρου 38 του Κ.Φ.Ε. ισχύουν, σύμφωνα με την παρ. 6 του ίδιου άρθρου, «ανάλογα και στις μεταβιβάσεις μετοχών εισηγμένων σε αλλοδαπό χρηματιστήριο αξιών ή σε άλλο διεθνώς αναγνωρισμένο χρηματιστηριακό θεσμό».

2) Παρακράτηση φόρου επί των διανεμόμενων κερδών

2.1) Παρακράτηση σε διανεμόμενα κέρδη Α.Ε.

Για τα διανεμόμενα κέρδη που εγκρίνονται από γενικές συνελεύσεις από την 01/01/2009 και μετά, ανεξάρτητα αν η καταβολή τους γίνεται σε μετρητά ή μετοχές, ενεργείται παρακράτηση φόρου με συντελεστή δέκα τοις εκατό (10%) με την οποία και εξαντλείται η φορολογική υποχρέωση των δικαιούχων.

Τα διανεμόμενα αυτά κέρδη περιλαμβάνουν: αμοιβές και ποσοστά των μελών του Δ.Σ. και των διευθυντών, αμοιβές εργατοϋπαλληλικού προσωπικού (εκτός μισθού) και μερίσματα ή προμερίσματα σε φυσικά ή νομικά πρόσωπα ημεδαπά ή αλλοδαπά, ενώσεις προσώπων ή ομάδες περιουσίας.

Σε περίπτωση που στα καθαρά κέρδη ημεδαπής Α.Ε. περιλαμβάνονται και μερίσματα από συμμετοχή της σε άλλες Α.Ε. πάνω στα οποία έχει διενεργηθεί παρακράτηση φόρου 10%, τότε σε περίπτωση διανομής κερδών αφαιρείται από το φόρο που υποχρεούται να καταβάλει για να διανεμόμενα κέρδη, το μέρος του ήδη παρακρατηθέντος φόρου που αναλογεί στα διανεμόμενα κέρδη που προέρχονται από τα μερίσματα αυτά.

Επίσης, σύμφωνα με την παράγραφο 2 του άρθρου 18 του Ν.3697/2008, παρακράτηση φόρου με συντελεστή 10% ενεργείται και στα μερίσματα που εισπράττουν φυσικά πρόσωπα κάτοικοι Ελλάδος από Α.Ε.. Με την παρακράτηση αυτή εξαντλείται η φορολογική υποχρέωση των δικαιούχων για τα πιο πάνω εισοδήματα.

2.2) Υπόχρεοι σε παρακράτηση

Οι ημεδαπές Ανώνυμες Εταιρείες οι οποίες καταβάλουν τα παραπάνω εισοδήματα (αμοιβές και ποσοστά των μελών του Δ.Σ. και των διευθυντών, αμοιβές εργατοϋπαλληλικού προσωπικού (εκτός μισθού) και μερίσματα ή προμερίσματα σε φυσικά ή νομικά πρόσωπα ημεδαπά ή αλλοδαπά, ενώσεις προσώπων ή ομάδες περιουσίας) είναι υπόχρεες στην παρακράτηση του φόρου 10%.

Σύμφωνα με το νέο νόμο «η παρακράτηση ενεργείται κατά την καταβολή ή την εγγραφή των εισοδημάτων αυτών σε πίστωση των δικαιούχων και σε κάθε περίπτωση όχι αργότερα από ένα μήνα από την έγκριση του ισολογισμού από τη γενική συνέλευση των μετόχων».

Σε ότι αφορά την παρακράτηση στα εισοδήματα που αναφέρονται στη νέα παράγραφο 3 του άρθρου 54 του Ν.2238/1994 (μερίσματα που εισπράττουν φυσικά πρόσωπα κάτοικοι Ελλάδος από Α.Ε.) υποχρέωση για την παρακράτηση του φόρου έχει αυτός που ενεργεί στην Ελλάδα την εξαργύρωση ή την καταβολή τους.

Σημείωση: Οι συνεταιρισμοί και οι ημεδαπές Ε.Π.Ε. δεν προβαίνουν σε παρακράτηση φόρου για τα κέρδη που διανέμουν αλλά με την καταβολή του οριζόμενου, από το άρθρο 109 του Κ.Φ.Ε., φόρου εισοδήματος, επέρχεται εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης για τα κέρδη αυτά.

3) Παρακράτηση φόρου επί των διανεμόμενων κερδών προηγούμενων χρήσεων

Σύμφωνα με το νέο νόμο 3697/2008 δημιουργείται υποχρέωση παρακράτησης φόρου με συντελεστή 10% στις περιπτώσεις διανομής κερδών προηγούμενων χρήσεων. Η παρακράτηση εφαρμόζεται στη διανομή κερδών προηγούμενων χρήσεων που θα εγκριθεί από γενικές συνελεύσεις από 01/01/2009 και μετά. Σε περίπτωση διανομής μερισμάτων από κέρδη προηγούμενων χρήσεων, η παρακράτηση φόρου ενεργείται μέσα σε ένα μήνα από τη λήψη της σχετικής απόφασης από τη γενική συνέλευση των μετόχων. Ο παρακρατηθείς φόρος αποδίδεται με την υποβολή δήλωσης στο Δημόσιο εφάπαξ εντός του επόμενου μήνα από αυτόν εντός του οποίου έγινε η παρακράτηση.

4) Παρακράτηση φόρου επί των αμοιβών μελών Δ.Σ.

4.1) Αμοιβές μελών Δ.Σ. σαν εισόδημα από εμπορικές επιχειρήσεις

Σύμφωνα με την παράγραφο 9 του νέου νόμου 3697/2008 οι αμοιβές μελών Δ.Σ. που χαρακτηρίζονται σαν εισοδήματα από εμπορικές επιχειρήσεις, δηλαδή αυτές που καταβάλλονται στα μέλη βάσει ειδικής σύμβασης εργασίας, υπόκεινται σε παρακράτηση φόρου με συντελεστή 35% όταν καταβάλλονται από Α.Ε. στα μέλη του Δ.Σ. και 25% για μισθούς και κάθε είδους απολαβές που καταβάλει Ε.Π.Ε στα μέλη του Δ.Σ..

4.2) Αμοιβές μελών Δ.Σ. σαν εισόδημα από κινητές αξίες

Η παράγραφος 4 του άρθρου 18 του Ν.3697/2008 αναφέρει πως στις αμοιβές και αποζημιώσεις μελών Δ.Σ. Ανώνυμης Εταιρείας που χαρακτηρίζονται εισόδημα από κινητές αξίες, δηλαδή έξοδα παραστάσεως, εκτός μισθού αμοιβές κ.λπ., παρακρατείται φόρος 35%. Η υποχρέωση αυτή ισχύει για αμοιβές από 01/01/2009 και μετά.

5) Μείωση φορολογικών συντελεστών και αύξηση του ποσοστού προκαταβολής φόρου εισοδήματος.

Με το άρθρο 19 του Ν.3697/2008 μειώνονται οι φορολογικοί συντελεστές για τα κέρδη των νομικών προσώπων της παραγράφου 1 και 2 του άρθρου 101 του Κ.Φ.Ε. που προκύπτουν για τις διαχειριστικές περιόδους που αρχίζουν μέχρι 31/12/2009 και μετά, συγκεκριμένα:

Τέλος, οι παράγραφοι 3 και 4 του άρθρου 19 του Ν.3697/2008 ορίζουν την προκαταβολή φόρου εισοδήματος για τις δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος των οικονομικών ετών 2009 και μετά σε ογδόντα τοις εκατό (80%).

Σωτήριος Δημ. Φραντζανάς, οικονομολόγος, MSc in Acc. & Fin., συνεργάτης της Επιστημονικής Ομάδας του περιοδικού Epsilon7