Αναπροσαρμογή Αξίας Ακινήτων Επιχειρήσεων

Η αναπροσαρμογή της αξίας των ακινήτων επιχειρήσεων προβλέπεται από τα άρθρα του 20 έως και 27 του Ν.2065/1992. Οδηγίες σχετικά με το θέμα δόθηκαν με την ΠΟΛ.1127/06-12-2004, με την ΠΟΛ.1152/14-11-2008 και πιο πρόσφατα με την ΠΟΛ.1173/29-12-2008 σχετικά με την αναπροσαρμογή που πρέπει να γίνει μέχρι 31 Δεκεμβρίου 2008.

1) Υπαγόμενες Επιχειρήσεις

Σε αναπροσαρμογή της αξίας των ακινήτων τους υποχρεούνται όλες οι επιχειρήσεις, που τηρούν υποχρεωτικά από το νόμο βιβλία Γ΄ κατηγορίας του Κ.Β.Σ., ανεξάρτητα από το αντικείμενο των εργασιών τους, τη νομική μορφή που λειτουργούν, αν είναι ημεδαπές ή αλλοδαπές, αν υπάγονται στις διατάξεις οποιουδήποτε νόμου (N.Δ. 2687/1953, Ν. 4171/1961, κλπ.) ή σε οποιοδήποτε φορολογικό καθεστώς ή αν είναι δημόσιες, δημοτικές επιχειρήσεις ή αγροτικές συνεταιριστικές οργανώσεις οποιουδήποτε βαθμού.

Σε ότι αφορά τις επιχειρήσεις που τηρούν προαιρετικά βιβλία Γ΄ κατηγορίας του Κ.Β.Σ., δεν υποχρεούνται σε αναπροσαρμογή των ακινήτων τους, καθώς και οι επιχειρήσεις που βρίσκονται σε εκκαθάριση κατά το χρόνο της αναπροσαρμογής. Επίσης, το ίδιο ισχύει και για τις εταιρίες χρηματοδοτικής μίσθωσης (leasing) για τα ακίνητα για τα οποία έχουν καταρτισθεί συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης, σύμφωνα με τις διατάξεις του τελευταίου εδαφίου της παρ. 1 του άρθρου 20 του Ν. 2065/1992, οι οποίες προστέθηκαν με την παρ. 7 του άρθρου 27 του Ν. 2682/1999.

Να σημειωθεί ότι ειδικά για τις τεχνικές επιχειρήσεις που ασχολούνται με την ανέγερση και πώληση οικοδομών, υπάρχει υποχρέωση αναπροσαρμογής της αξίας, μόνο των ακινήτων που ιδιοχρησιμοποιούν ή που έχουν εκμισθώσει πάνω από 2 χρόνια κατά το χρόνο της αναπροσαρμογής.

1.1) Επιχειρήσεις που Εφαρμόζουν Δ.Λ.Π.

Οι επιχειρήσεις οι οποίες εφαρμόζουν τα Δ.Λ.Π. υποχρεούνται βάσει της ΠΟΛ.1173/29-12-2008 σε αναπροσαρμογή της αξίας των ακινήτων τους, ανεξάρτητα από τον τρόπο τήρησης των βιβλίων τους, χωρίς όμως να προβούν σε κεφαλαιοποίηση της υπεραξίας που θα προκύψει.

Οι επιχειρήσεις αυτές, ως αξία κτήσης επί της οποίας θα εφαρμοσθούν οι συντελεστές που αναφέρονται πιο πάνω, θα λάβουν την εύλογη αξία που εμφανίζεται στα βιβλία τους στις 31.12.2004, ανεξάρτητα αν τα βιβλία αυτά τηρούνται με βάση τα Δ.Λ.Π. ή με βάση τις αρχές και τους κανόνες της φορολογικής νομοθεσίας (Κώδικας Βιβλίων Στοιχείων). Σε κάθε περίπτωση όμως η αναπροσαρμοσμένη αξία που θα προκύψει από την εφαρμογή των συντελεστών επί της ως άνω αξίας δεν μπορεί να είναι μεγαλύτερη από την τρέχουσα εύλογη αξία κατά το χρόνο της αναπροσαρμογής (31.12.2008). Για όσες επιχειρήσεις δεν αναπροσάρμοσαν την αξία των ακινήτων τους στην εύλογη αξία, ως αξία κτήσης θα ληφθεί υπόψη η αξία η οποία είχε προκύψει από την αναπροσαρμογή του έτους 2004.

2) Ακίνητα των οποίων η Αξία Αναπροσαρμόζεται

Τα ακίνητα τα οποία, βάσει του Ν.2065/1992, αναπροσαρμόζονται είναι τα γήπεδα-οικόπεδα και τα κτίρια τα οποία ανήκουν στην κυριότητα ή ψιλή κυριότητα της επιχείρησης.

Επομένως, εγκαταστάσεις οι οποίες θα μπορούσαν εννοιολογικά να θεωρηθούν ακίνητα δεν υπάγονται στην αναπροσαρμογή του Νόμου. Τέτοιες είναι οι περιφράξεις, ασφαλτοστρώσεις, αποχετεύσεις κ.λπ.. Επίσης, οι λυόμενες και οι κατασκευές γενικότερα που είναι δυνατόν να αποχωρισθούν από το έδαφος χωρίς να υποστούν βλάβη και να χρησιμοποιηθούν σε άλλο μέρος (π.χ. μεταλλικά υπόστεγα) δεν υπάγονται στις διατάξεις του Ν.2065/1992 και η αξία τους δεν αναπροσαρμόζεται.

Αντίθετα, εγκαταστάσεις οι οποίες είναι ενσωματωμένες στα κτίρια υπόκεινται σε αναπροσαρμογή. Τέτοιες είναι, οι υδραυλικές, οι ηλεκτρολογικές εγκαταστάσεις ενός κτιρίου κ.λπ. (ΠΟΛ.1248/12-11-1992).

3) Αναπροσαρμογή της Αξίας

Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1173/29-12-2008 οι επιχειρήσεις που αναφέρονται παραπάνω θα πρέπει να αναπροσαρμόσουν την αξία των ακινήτων τους, ανεξάρτητα με την ημερομηνία σύνταξης ισολογισμού, μέχρι την 31^η Δεκεμβρίου 2008 διενεργώντας τις απαραίτητες λογιστικές εγγραφές στα βιβλία τους.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 21 του Ν. 2065/92, ως χρόνος αναπροσαρμογής ορίζεται ο χρόνος καταχώρησης των σχετικών λογιστικών εγγραφών στα βιβλία της επιχείρησης και περαιτέρω, ότι η αναπροσαρμογή πραγματοποιείται με πολλαπλασιασμό της αξίας κτήσης, συμπλήρωσης και βελτίωσης των γηπέδων και κτιρίων με συντελεστές αναπροσαρμογής, για τον καθορισμό των οποίων λαμβάνεται υπόψη ο χρόνος κτήσης του ακινήτου και το ύψος του πληθωρισμού. Επίσης, από τις ίδιες διατάξεις προβλέπεται η έκδοση κάθε φορά Απόφασης του Υπ. Οικονομίας και Οικονομικών με την οποία καθορίζονται οι συντελεστές αναπροσαρμογής καθώς και κάθε άλλη λεπτομέρεια.

Κατ΄ εφαρμογή λοιπόν των προαναφερθέντων διατάξεων εκδόθηκε η ΠΟΛ.1152/14-11-2008, σύμφωνα με την οποία για την αναπροσαρμογή της αξίας των ακινήτων, που θα πραγματοποιηθεί κατά το έτος 2008, ισχύουν τα εξής:

– Ως αξία κτήσης των ακινήτων που αποκτήθηκαν μέχρι την 31 Δεκεμβρίου 2003, λαμβάνεται η αξία που προέκυψε από την αναπροσαρμογή της αξίας των ακινήτων που έγινε με βάση τα οριζόμενα από τα άρθρα 21, 22 του Ν. 2065/1992 και την αριθ. 1091653/11305/ΒΟΟ12/ΠΟΛ. 1121/2004 Α.Υ.Ο. (ΦΕΚ – Β΄1808/17.11.2004) κατά το έτος 2004.

– Για τις επιχειρήσεις, που δεν είχαν υποχρέωση να αναπροσαρμόσουν την αξία των ακινήτων τους κατά το έτος 2004, ως αξία κτήσης των ακινήτων που απέκτησαν μέχρι και την 31 Δεκεμβρίου 2003, λαμβάνεται η αξία που εμφανιζόταν στα βιβλία της επιχείρησης την 31 Δεκεμβρίου 2003.

– Για τις επιχειρήσεις που προήλθαν από μετατροπή ή συγχώνευση διαφόρων επιχειρήσεων με βάση τις διατάξεις του Ν.Δ. 1297/1972 (ΦΕΚ-Α΄217) ή του Ν. 2166/1993 (ΦΕΚ- Α΄137) από την 1η Ιανουαρίου 2004 και μετά, ως αξία κτήσης των ακινήτων λαμβάνεται η αξία που καταχωρήθηκε στην πρώτη επίσημη απογραφή της νέας επιχείρησης.

– Η αναπροσαρμογή της αξίας των ακινήτων ενεργείται με πολλαπλασιασμό της πιο πάνω αξίας κτήσης με τους πιο κάτω συντελεστές:

– Η αξία των ακινήτων που αποκτήθηκαν, από την 1η Ιανουαρίου 2008 και μετά δεν υπόκειται σε αναπροσαρμογή.

– Ομοίως, οι επιχειρήσεις, που προέκυψαν από μετατροπή ή συγχώνευση άλλων επιχειρήσεων με βάση τις διατάξεις του Ν. 2166/1993 θα εφαρμόσουν, ανεξάρτητα από το χρόνο που έγινε ο μετασχηματισμός, τους πιο πάνω συντελεστές αναπροσαρμογής, ανάλογα με το χρόνο απόκτησης των ακινήτων από τις συγχωνευθείσες ή μετατραπείσες επιχειρήσεις, για τα ακίνητα που αποκτήθηκαν από αυτές μέχρι και την 31η Δεκεμβρίου 2007.

– Προκειμένου για ακίνητα, τα οποία βρίσκονται εκτός σχεδίου πόλεως (ή εντός οικισμού) και από την αναπροσαρμογή αυτών με βάση τους συντελεστές που ορίζονται πιο πάνω, για διάφορους λόγους, προκύπτει αξία μεγαλύτερη εκείνης που προσδιορίζεται με βάση τις διατάξεις του νόμου 1249/1982 (ΑΑ ΓΗΣ, Έντυπα Κ1, κλπ.), ως αναπροσαρμοσμένη αξία των ακινήτων λαμβάνεται η τελευταία, με τον περιορισμό ότι, σε κάθε περίπτωση δεν μπορεί να είναι μικρότερη εκείνης που εμφανίζεται στα βιβλία της επιχείρησης (ΠΟΛ.1173/29-12-2008).

– Οι αποσβέσεις επί της αξίας κάθε κτιρίου που έχουν γίνει μέχρι και την προηγούμενη από το χρόνο της αναπροσαρμογής διαχειριστική περίοδο αναπροσαρμόζονται στο σύνολό τους, με βάση τους παραπάνω συντελεστές, ανάλογα με το χρόνο κτήσης αυτού.

– Με την αναπροσαρμογή των αποσβέσεων, σύμφωνα με όσα ορίζονται στην προηγούμενη παράγραφο, δεν τροποποιούνται τα οικονομικά αποτελέσματα των επιχειρήσεων, που προέκυψαν κατά την προηγούμενη της αναπροσαρμογής διαχειριστική περίοδο.

– Ακίνητα τα οποία βρίσκονται σε περιοχή όπου ισχύει το σύστημα του αντικειμενικού προσδιορισμού, στις περιπτώσεις που η αναπροσαρμοσμένη αξία τους με βάση τους προβλεπόμενους συντελεστές είναι μεγαλύτερη από αυτή που προσδιορίζεται με βάση το σύστημα αντικειμενικού προσδιορισμού, θεωρείται ως αναπροσαρμοσμένη αξία τους η δεύτερη. Στις περιπτώσεις αυτές θα αναπροσαρμόζονται και οι αποσβέσεις του κτιρίου με τον ανάλογο μειωμένο συντελεστή. Για την εφαρμογή των παραπάνω ως ακίνητα τα οποία βρίσκονται σε περιοχή στην οποία ισχύει το σύστημα αντικειμενικού προσδιορισμού, λαμβάνονται μόνο αυτά που βρίσκονται εντός σχεδίου πόλεως.

– Αν η αξία των ακινήτων που εμφανίζεται στα βιβλία της επιχείρησης είναι προ της αναπροσαρμογής μεγαλύτερη από την αντικειμενική αξία, τότε ούτε γίνονται εγγραφές αναπροσαρμογής ούτε όμως η αξία μειώνεται στην αντικειμενική.

3.1) Αναπροσαρμογή επιχορηγηθέντων κτιρίων

Στις περιπτώσεις κτιρίων που έχουν επιχορηγηθεί στα πλαίσια των διατάξεων αναπτυξιακού νόμου, με τον συντελεστή αναπροσαρμογής του κτιρίου αναπροσαρμόζεται και το υπόλοιπο του λογαριασμού 41.10 Επιχορηγήσεις παγίων επενδύσεων κατά το μέρος που αφορά το αναπροσαρμοζόμενο κτίριο. Το υπόλοιπο αυτό έχει προκύψει από τη συνολική ληφθείσα επιχορήγηση μετά την αφαίρεση των αναλογουσών αποσβέσεων των επιχορηγήσεων μέχρι και την προηγούμενη από το χρόνο της αναπροσαρμογής διαχειριστική χρήση.

4) Υπεραξία Αναπροσαρμογής

Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1127/06-12-2004 οι διαφορές αναπροσαρμογής (υπεραξία) που θα προκύψουν τελικά θα πρέπει κατ΄ αρχήν υποχρεωτικά να μειωθούν με τα χρεωστικά υπόλοιπα του λογαριασμού 42 Αποτελέσματα εις νέον σε περίπτωση που υπάρχουν τέτοια υπόλοιπα.

Περαιτέρω το υπόλοιπο των διαφορών αναπροσαρμογής (υπεραξία) θα πρέπει να κεφαλαιοποιηθεί ως εξής:

– Στις ατομικές επιχειρήσεις κατά το χρόνο αναπροσαρμογής.

– Στις προσωπικές εταιρίες (Ο.Ε. και Ε.Π.Ε.) μέχρι και το τέλος του δεύτερου έτους από το χρόνο της αναπροσαρμογής (31-12-2010) αφού τηρηθούν οι διατάξεις για τροποποίηση του καταστατικού.

– Στους συνεταιρισμούς με αύξηση των συνεταιριστικών μερίδων που θα γίνει μέχρι και το τέλος του δεύτερου έτους από το χρόνο της αναπροσαρμογής (31-12-2010)με τροποποίηση του καταστατικού από τη γενική συνέλευση των εταίρων.

– Στις Ε.Π.Ε. με έκδοση νέων εταιρικών μεριδίων τα οποία θα διανεμηθούν δωρεάν στους παλαιούς εταίρους κατ΄ αναλογία των μεριδίων τους. Η αύξηση αυτή θα πρέπει να γίνει μέχρι 31.12.2010.

– Στις Α.Ε., ανεξαρτήτως αν οι μετοχές τους είναι εισηγμένες ή όχι στο χρηματιστήριο, είτε με ανάλογη αύξηση της ονομαστικής αξίας των μετοχών που υπάρχουν, είτε με έκδοση νέων μετοχών είτε και με τους δύο τρόπους. Σε περίπτωση έκδοσης νέων μετοχών, αυτές θα πρέπει να διανεμηθούν στους παλαιούς μετόχους κατ΄ αναλογία των μετοχών που κατέχουν. Η κεφαλαιοποίηση θα πρέπει να γίνει και στην περίπτωση των Α.Ε. μέχρι 31.12.2010.

Σημειώση 1: Σε ότι αφορά τις αυξήσεις κεφαλαίου λόγω κεφαλαιοποιήσεως διαφορών αναπροσαρμογής (υπεραξία) δεν οφείλεται φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίου.

Σημείωση 2: Στο ποσό της υπεραξίας που προκύπτει από την αναπροσαρμογή της αξίας των κτιρίων, με βάση τις διατάξεις του άρθρου 22 του παρόντος, ενεργούνται τακτικές και πρόσθετες αποσβέσεις, οι οποίες και αφαιρούνται από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων (αρθ.27, Ν.2065/1992).

5) Φορολογία Υπεραξίας Αναπροσαρμογής

Σχετικά με την φορολογία της υπεραξίας αυτής ισχύουν τα εξής σύμφωνα με το άρθρο 24 του Ν.2065/1992: Κατ΄ αρχήν παρέχεται η δυνατότητα στις επιχειρήσεις να αφαιρέσουν από την προκύψασα υπεραξία το ποσό της ζημίας που εμφανίζουν στα βιβλία τους και το οποίο δικαιούνται σύμφωνα με τις διατάξεις της φορολογίας εισοδήματος να συμψηφίσουν με άλλα εισοδήματα ή να μεταφέρουν στα επόμενα έτη για συμψηφισμό. Η αφαίρεση της ζημίας γίνεται αναλογικά από τις υπεραξίες γηπέδων και κτιρίων.

Επίσης, με βάση την παράγραφο 3 του άρθρου 24 του Ν. 2065/92, ο φόρος υπεραξίας βαρύνει την επιχείρηση και δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης κατά τον υπολογισμό των φορολογητέων κερδών της, ούτε και συμψηφίζεται με το φόρο εισοδήματος που οφείλεται από την επιχείρηση για τα λοιπά εισοδήματά της.

6) Δήλωση Υπεραξίας – Καταβολή Φόρου Υπεραξίας

Υπόχρεη σε υποβολή δήλωση υπεραξίας είναι κάθε επιχείρηση που έχει υπεραξία μεγαλύτερη των 880,00 ευρώ.

Η δήλωση της υπεραξίας υποβάλλεται μέχρι την τελευταία εργάσιμη για τις δημόσιες υπηρεσίες ημέρα του επόμενου μήνα (30/01/2009), από το μήνα που έγινε η αναπροσαρμογή στην Δ.Ο.Υ. της έδρας της επιχείρησης (αρθ.25, Ν.2065/1992).

Ο φόρος υπεραξίας που προκύπτει με βάση τη δήλωση καταβάλλεται σε 4 εξαμηνιαίες δόσεις από τις οποίες η πρώτη ταυτόχρονα με την υποβολή της δήλωσης και οι υπόλοιπες τρεις μέχρι την τελευταία εργάσιμη για τις δημόσιες υπηρεσίες ημέρα του αντίστοιχου εξαμήνου.

Σε περίπτωση εφάπαξ καταβολής του οφειλόμενου φόρου δεν παρέχεται έκπτωση.

Σωτήριος Δημ. Φραντζανάς, οικονομολόγος, MSc in Acc. & Fin., συνεργάτης της Επιστημονικής Ομάδας του περιοδικού Epsilon7