Κάθε επιχείρηση που είναι και υποκείμενη στο φόρο (ασκεί δηλαδή δραστηριότητα που δεν είναι απαλλασσόμενη του ΦΠΑ) δικαιούται να εκπέσει το φόρο με τον οποίο έχουν επιβαρυνθεί η απόκτηση αγαθών,  λήψη υπηρεσιών, ενδοκοινοτική απόκτηση και εισαγωγή αγαθών (φόρος εισροών) από το φόρο που αναλογεί στις πράξεις παράδοσης αγαθών και παροχής υπηρεσιών τις οποίες ενεργεί (φόρος εκροών). Βασική προϋπόθεση για την άσκηση του δικαιώματος έκπτωσης του φόρου είναι τα αγαθά που έχουν αγοραστεί και οι υπηρεσίες που έχουν ληφθεί να χρησιμοποιούνται για την πραγματοποίηση πράξεων που υπόκεινται στο φόρο, δηλαδή φορολογητέων πράξεων ή αφορολόγητων με δικαίωμα έκπτωσης (π.χ. εξαγωγές, ενδοκοινοτικές παραδόσεις).

Στο άρθρο 22 του Κώδικα ΦΠΑ περιλαμβάνονται περιοριστικά ορισμένες παραδόσεις αγαθών και κυρίως ορισμένες παροχές υπηρεσιών οι οποίες απαλλάσσονται από τον ΦΠΑ, με την έννοια ότι τα πρόσωπα που διενεργούν τις πράξεις αυτές δεν υπολογίζουν επί της αμοιβής τους ΦΠΑ, αλλά ούτε και έχουν δικαίωμα να εκπίπτουν το ΦΠΑ με τον οποίο επιβαρύνονται οι δαπάνες που πραγματοποιούνται αποκλειστικά για τη διενέργεια των απαλλασσομένων αυτών πράξεων.

Ενδεικτικά τέτοιες απαλλασσόμενες πράξεις είναι:

–                     η παροχή υπηρεσιών νοσοκομειακής και ιατρικής περίθαλψης και διάγνωσης, καθώς και οι στενά συνδεόμενες με αυτές παραδόσεις αγαθών και παροχές υπηρεσιών, που ενεργούνται από οργανισμούς δημοσίου δικαίου. Με τις υπηρεσίες αυτές εξομοιώνονται και οι υπηρεσίες που παρέχονται στις εγκαταστάσεις θεραπευτικών λουτρών και ιαματικών πηγών. Η εν λόγω απαλλαγή ισχύει και για λοιπούς οργανισμούς, με την προϋπόθεση ότι οι εν λόγω οργανισμοί:

i. δεν έχουν ως σκοπό τη συστηματική επιδίωξη του κέρδους, τα ενδεχόμενα δε κέρδη τους δεν πρέπει σε καμία περίπτωση να διανέμονται αλλά να διατίθενται για τη διατήρηση ή τη βελτίωση των παρεχόμενων υπηρεσιών,

ii. η διοίκηση και διαχείριση των εν λόγω οργανισμών πρέπει να ασκείται από πρόσωπα που δεν έχουν, είτε αυτά τα ίδια είτε μέσω τρίτων προσώπων, άμεσο ή έμμεσο συμφέρον από τα αποτελέσματα της εκμετάλλευσης των σχετικών δραστηριοτήτων,

iii. οι απαλλαγές δεν πρέπει να δημιουργούν κίνδυνο στρέβλωσης των όρων του ανταγωνισμού,

–                     οι παροχές ιατρικής περίθαλψης, οι οποίες πραγματοποιούνται στο πλαίσιο της άσκησης ιατρικών επαγγελμάτων, καθώς και οι παροχές υπηρεσιών από ψυχολόγους, μαίες, νοσοκόμους, φυσικοθεραπευτές, λογοθεραπευτές και εργοθεραπευτές.

–                     η παροχή υπηρεσιών από οδοντοτεχνίτες, καθώς και η παράδοση ειδών οδοντικής προσθετικής που ενεργείται από τους οδοντογιατρούς και τους οδοντοτεχνίτες,

–                     η παροχή υπηρεσιών από σωματεία ή ενώσεις προσώπων προς τα μέλη τους, τα οποία μέλη ασκούν δραστηριότητα απαλλασσόμενη από το φόρο ή μη υποκείμενη στο φόρο, εφόσον οι υπηρεσίες αυτές είναι άμεσα αναγκαίες για την άσκηση της δραστηριότητας αυτής και παρέχονται έναντι συνεισφοράς στα κοινά έξοδα,

–                     η παροχή υπηρεσιών εκπαίδευσης γενικά και οι στενά συνδεόμενες με αυτή παραδόσεις αγαθών και παροχές υπηρεσιών, που παρέχονται από δημόσια εκπαιδευτήρια ή από άλλα πρόσωπα αναγνωρισμένα από την, κατά περίπτωση, αρμόδια αρχή,

–                     η παράδοση ιδιαίτερων μαθημάτων όλων των βαθμίδων εκπαίδευσης,

–                     η παροχή υπηρεσιών που συνδέεται στενά με τον αθλητισμό ή τη σωματική αγωγή, από νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα σε πρόσωπα που ασχολούνται με τον αθλητισμό ή τη σωματική αγωγή,

–                     οι ασφαλιστικές και αντασφαλισπκές εργασίες, καθώς και οι συναφείς με αυτές εργασίες που παρέχονται από ασφαλειομεσίτες και ασφαλιστικούς πράκτορες,

–                     η μίσθωση ακινήτων (εκτός βιομηχανοστασίου και χρηματοθυρίδων)

Prorata – αναλογία ποσοστού έκπτωσης

Όταν πρόκειται για επιχείρηση που ασκεί πάνω από μία δραστηριότητες, από τις οποίες κάποια δραστηριότητα δεν παρέχει δικαίωμα έκπτωσης του φόρου (όπως οι προναφερόμενες) και υπάρχουν κοινές εισροές (π.χ. πάγια, δαπάνες) που χρησιμοποιούνται σε πράξεις για τις οποίες παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης και σε πράξεις για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης, ο υποκείμενος στο φόρο πρέπει να περιορίσει το δικαίωμα έκπτωσης του φόρου αναλογικά μόνο για τις πράξεις τις οποίες παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης.

Η αναλογία του ποσοστού έκπτωσης που μπορεί να εκπέσει γίνεται με τη δημιουργία κλάσματος (κλάσμα pro rata). Δεν δημιουργείται κλάσμα prorata όταν πραγματοποιούνται πράξεις που παρέχουν δικαίωμα έκπτωσης του φόρου και πράξεις εξαιρούμενες του ΦΠΑ, δηλαδή πράξεις εκτός του πεδίου εφαρμογής του ΦΠΑ, όπως π.χ. αποζημιώσεις, οικονομικές ενισχύσεις και γενικότερα επιδοτήσεις μη φορολογητέες (που δεν αποτελούν αντιπαροχή και δεν συνδέονται άμεσα με την τιμή διάθεσης των αγαθών).

Όταν όμως δημιουργείται κλάσμα λόγω πραγματοποίησης πράξεων με δικαίωμα και χωρίς δικαίωμα έκπτωσης, τότε οι επιδοτήσεις, οι επιχορηγήσεις και οι οικονομικές ενισχύσεις που δεν συνδέονται με την τιμή των αγαθών, λαμβάνονται υπόψη στο κλάσμα prorata (στον παρανομαστή).

Όταν πληρούνται οι προϋποθέσεις για τη δημιουργία του κλάσματος (δραστηριότητα με δικαίωμα έκπτωσης και χωρίς δικαίωμα έκπτωσης και κοινές εισροές), στον αριθμητή συμπεριλαμβάνονται :

– Φορολογητέες εκροές (χωρίς ΦΠΑ)

– Απαλλασσόμενες με δικαίωμα έκπτωσης

Όταν πληρούνται οι προϋποθέσεις για τη δημιουργία του κλάσματος, στον παρανομαστή συμπεριλαμβάνονται :

– Φορολογητέες εκροές (χωρίς ΦΠΑ)

– Απαλλασσόμενες με δικαίωμα έκπτωσης

– Απαλλασσόμενες χωρίς δικαίωμα έκπτωσης

Ο φόρος που αναλογεί σε πράξεις που δεν παρέχουν δικαίωμα έκπτωσης εκπίπτεται ολόκληρος, εφόσον, για κάθε διαχειριστική περίοδο, δεν υπερβαίνει το ποσό των 30 ευρώ. Αν, για την εφαρμογή του ποσοστού έκπτωσης του φόρου, προκύπτει ποσό μικρότερο των 30 ευρώ, το ποσό αυτό εκπίπτει.

Παράδειγμα

Επιχείρηση με δραστηριότητα βιβλιοπωλείου (υποκείμενη στο φόρο με δικαίωμα έκπτωσης του φόρου) και φροντιστηρίου (απαλλασσόμενη χωρίς δικαίωμα έκπτωσης παρουσιάζει ακαθ. Έσοδα για το προηγούμενο έτος 100.000 ευρώ εκ των οποίων 60.000 του βιβλιοπωλείου και 40.000 του φροντιστηρίου. Κατά τη διάρκεια του έτους είχε κοινές εισροές, το ΦΠΑ των οποίων ανέρχεται σε 2.000 ευρώ.

 

Φορολογητέες εκροές                                    60.000    

__________________________________  = ________ = 60%

Απαλλασσόμενες χωρίς δικαίωμα έκπτωσης       100.000

Η επιχείρηση έχει δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών για ποσό 2.000 * 60% = 1.200 ευρώ.

Επομένως, δεν έχει δικαίωμα έκπτωσης του φόρου για ποσό 800 ευρώ και πρέπει να αποδώσει το ποσό αυτό με την εκκαθαριστική δήλωση.

 

Νικόλαος Π. Παπαγιάννης, οικονομολόγος – φοροτεχνικός, ΑΜΙΑ, συνεργάτης της επιστημονικής ομάδας της Epsilon Net

in.gr